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營改增對倉儲行業(yè)的稅收影響分析
“營改增”對倉儲行業(yè)的稅收影響分析
自2012年1月1日起，營改增從試點(diǎn)城市上海逐步擴(kuò)圍至北京、天津、江蘇等八個(gè)省市。營業(yè)稅改征增值稅是國家稅制改革的一項(xiàng)重大舉措，?此次全國營改增的范圍主要是：交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)。根據(jù)《財(cái)政部?國家稅務(wù)總局關(guān)于在上海市開展交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》財(cái)稅〔2011〕111號第八條規(guī)定：部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)，是指陸路運(yùn)輸服務(wù)、水路運(yùn)輸服務(wù)、航空運(yùn)輸服務(wù)、管道運(yùn)輸服務(wù)、研發(fā)和技術(shù)服務(wù)、信息技術(shù)服務(wù)、文化創(chuàng)意服務(wù)、物流輔助服務(wù)、有形動產(chǎn)租賃服務(wù)、鑒證咨詢服務(wù)。
根據(jù)《應(yīng)稅服務(wù)范圍注釋》對“物流輔助服務(wù)”進(jìn)一步注釋為：物流輔助服務(wù)，包括航空服務(wù)、港口碼頭服務(wù)、貨運(yùn)客運(yùn)場站服務(wù)、打撈救助服務(wù)、貨物運(yùn)輸代理服務(wù)、代理報(bào)關(guān)服務(wù)、倉儲服務(wù)和裝卸搬運(yùn)服務(wù)。倉儲服務(wù)，是指利用倉庫、貨場或者其他場所代客貯放、保管貨物的業(yè)務(wù)活動。由于倉儲行業(yè)的業(yè)務(wù)范圍主要涉及倉儲服務(wù)以及裝卸搬運(yùn)服務(wù)，而這兩項(xiàng)業(yè)務(wù)則屬于營改增現(xiàn)代服務(wù)業(yè)中的物流輔助服務(wù)。因此，由上述文件可以看出，倉儲行業(yè)已經(jīng)全面納入本次營改增的范圍之內(nèi)。
由于營改增稅收政策的變化，對我司倉儲企業(yè)有著重大的影響，因此，我們從上海市開始試點(diǎn)至今，一直在探索倉儲行業(yè)如何才能更好地適應(yīng)稅收政策的變化，如何才能規(guī)避稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)并有效的進(jìn)行稅務(wù)安排。下面筆者將從以下幾個(gè)方面淺析營改增對倉儲行業(yè)的影響。
一、www.stanzs.com 營改增前后的稅負(fù)變化
營改增對倉儲行業(yè)影響最為明顯的就是稅率的變化，稅改前，倉儲行業(yè)的主
要業(yè)務(wù)主要分為兩部分：倉儲服務(wù)和裝卸搬運(yùn)服務(wù)。其中倉儲服務(wù)的稅率為5%,裝卸服務(wù)的稅率為3%，綜合稅負(fù)約為4%~4.5%。而營改增之后，現(xiàn)代服務(wù)業(yè)中物流輔助服務(wù)的稅率為6%。因此，單從稅率上看，營改增后倉儲行業(yè)的整體稅負(fù)將會有所上升。而增值稅與營業(yè)稅最大的區(qū)別就在于差額納稅，增值稅可以抵扣與之相關(guān)的商品、勞務(wù)以及資產(chǎn)采購環(huán)節(jié)的進(jìn)項(xiàng)稅金，因此，營改增后倉儲行業(yè)的整體稅負(fù)最終將是上升還是會下降，其關(guān)鍵因素在于進(jìn)項(xiàng)稅額的抵扣。
為此我們也在2013年7月選取了公司下屬7家樣本倉儲企業(yè)，對其上半年的經(jīng)營情況進(jìn)行了營改增前后的稅負(fù)測算，并對其進(jìn)項(xiàng)稅額的抵扣情況進(jìn)行了分析和統(tǒng)計(jì)：
“營改增”稅負(fù)變化統(tǒng)計(jì)表
2013年1月一6月 單位：萬元 公司
A公司
B公司
C公司
D公司
E公司
F公司
G公司
合計(jì) 原稅法下應(yīng)納營業(yè)稅 291.28 135.88 86.71 63.85 1397.84 132.80 169.78 2278.15 新稅法下應(yīng)納增值稅 342.01 21.92 103.49 45.97 1259.99 121.05 69.48 1963.90 變動金額 50.73 (113.96) 16.78 (17.88) (137.86) (11.75) (100.30) (314.24) 變動比例 17.42%-83.87%19.35%-28.01%-9.86%-8.85%-59.08%-13.79%
統(tǒng)計(jì)結(jié)果顯示，7家樣本公司在營改增前應(yīng)納營業(yè)稅為2278.15萬元（按照倉儲收入適用5%稅率，裝卸收入適用3%稅率測算），營改增后應(yīng)納增值稅為
1963.90萬元，總體下降314.24萬元，降幅13.79%。在這7家企業(yè)中，稅負(fù)上升的有兩家，稅負(fù)分別較營改增前上升了17.42%和19.35%，稅負(fù)下降的有5家，其中有三家降幅較大，均超過了20%。從以上數(shù)據(jù)可以看出，營改增后，倉儲板塊公司的整體稅負(fù)率是下降的。?通過對各公司數(shù)據(jù)進(jìn)行分析，我們可以發(fā)現(xiàn)，稅改前后每家公司的稅負(fù)變動之所以會有很大差距，主要在于進(jìn)項(xiàng)稅額的抵扣上，下面我們將選取一家樣本公司G公司，對其進(jìn)項(xiàng)稅額的抵扣情況進(jìn)行分析。G公司2013年上半年按照稅改前營業(yè)稅計(jì)算應(yīng)納稅額為169.78萬元，實(shí)際按照增值稅應(yīng)納稅額為69.48萬元，降幅達(dá)到了59.08%，其各類進(jìn)項(xiàng)稅額的抵扣情況如下圖所示：?進(jìn)項(xiàng)稅抵扣項(xiàng)目
4%10%4%燃料費(fèi)
水電費(fèi)
儲罐工程24%
58%日常經(jīng)營材料
其他應(yīng)稅服務(wù)
從上圖我們可以看到，G公司上半年由于新一期的儲罐設(shè)施建設(shè)，進(jìn)行了大量儲罐相關(guān)設(shè)備材料的采購，抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅占其全部進(jìn)項(xiàng)稅額的58%，除此之外，進(jìn)項(xiàng)稅抵扣按比例大小依次為日常經(jīng)營用材料費(fèi)，如備品備件、安全設(shè)備等，燃料費(fèi)，如蒸汽、氮?dú)獾�，水電費(fèi)，以及其他應(yīng)稅服務(wù)，如咨詢費(fèi)、鑒證費(fèi)等。
通過對以上7家樣本公司的對比分析可以看出，稅負(fù)率下降較大的2家公司
均有新一期的儲罐工程在建，由于工程涉及大量的設(shè)備、材料采購，因此也抵扣了大量的進(jìn)項(xiàng)稅金，從而使得當(dāng)期稅負(fù)率較營改增之前有大幅下降。而其他公司的稅負(fù)變動情況，則一方面取決于企業(yè)當(dāng)期經(jīng)營情況，如是否有備品備件、固定資產(chǎn)的采購，當(dāng)期倉儲的主要化工品種類是用蒸汽加溫還是采用電伴熱等；另一方面則取決于財(cái)務(wù)人員的專業(yè)程度，如是否能夠取得全部應(yīng)當(dāng)取得的增值稅專用發(fā)票，是否能夠在事前進(jìn)行有效的稅收安排等。
二、 營改增過程中遇到的問題
如前所述，倉儲行業(yè)屬于重資產(chǎn)行業(yè)，與傳統(tǒng)的貿(mào)易企業(yè)不同，倉儲行業(yè)的絕大部分成本為倉儲設(shè)施，因此，與倉儲設(shè)施相關(guān)的增值稅抵扣規(guī)定對整個(gè)倉儲行業(yè)來講就顯得至關(guān)重要。下面筆者將結(jié)合相關(guān)文件的規(guī)定對此問題進(jìn)行分析。
根據(jù)《中華人民共和國增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》（財(cái)政部、國家稅務(wù)總局令2008年第50號）第23條規(guī)定：“納稅人新建、改建、擴(kuò)建、修繕、裝飾不動產(chǎn)，均屬于不動產(chǎn)在建工程”屬于“非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目”，“不動產(chǎn)包括建筑物、構(gòu)筑物和其他土地附著物�！逼溥M(jìn)項(xiàng)稅額不允許抵扣。
根據(jù)《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣問題的通知》（財(cái)稅[2009]113號）規(guī)定：構(gòu)筑物，是指人們不在其內(nèi)生產(chǎn)、生活的人工建造物，具體為《固定資產(chǎn)分類與代碼》（GB/T14885‐1994）中代碼前兩位為“03”的構(gòu)筑物。
根據(jù)《固定資產(chǎn)分類與代碼》（GB/T14885‐1994）儲罐屬于《固定資產(chǎn)分類與代碼》（GB/T14885‐1994）中代碼為“0311工業(yè)用池、罐”，因此其屬于構(gòu)筑物，不管其用途如何，其進(jìn)項(xiàng)稅額均不能抵扣。而2010版《固定資產(chǎn)分類與代碼》
（GB/T14885‐2010）已于2011年5月1日起正式實(shí)施。在新標(biāo)準(zhǔn)中，對于工業(yè)用槽、池、罐、塔、井等部分固定資產(chǎn)的分類已由舊標(biāo)準(zhǔn)GB/T14885‐1994中的“土地房屋建筑物”大類改為GB/T14885‐2010“專用設(shè)備”大類。稅收規(guī)范性文件中引用或依據(jù)的各類國家標(biāo)準(zhǔn)、行業(yè)標(biāo)準(zhǔn)等，如在執(zhí)行過程中有更新、替換的，慣例都是從新原則，統(tǒng)一按新的國家標(biāo)準(zhǔn)、行業(yè)標(biāo)準(zhǔn)執(zhí)行。因此，若按2010版新標(biāo)準(zhǔn)劃分，儲罐及其相關(guān)設(shè)施若取得增值稅專用發(fā)票，則其進(jìn)項(xiàng)稅額應(yīng)可以抵扣。
但是在實(shí)務(wù)中，由于國家稅務(wù)總局沒有文件明確應(yīng)該適用哪一版《固定資產(chǎn)分類與代碼》，故各地稅務(wù)機(jī)關(guān)在執(zhí)行上并不一致。部分稅務(wù)局明確應(yīng)適用2010版代碼，如廣東省國家稅務(wù)局就在其官方網(wǎng)站上做出了解讀：《固定資產(chǎn)分類與代碼》是國家統(tǒng)一面向全社會發(fā)布的一套分類代碼，而《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣問題的通知》（財(cái)稅〔2009〕113號）對建筑物、構(gòu)筑物的判斷也是以《固定資產(chǎn)分類與代碼》為基準(zhǔn)，因此，該分類標(biāo)準(zhǔn)更新后，113號文的判斷標(biāo)準(zhǔn)理應(yīng)隨之替換。而上海市稅務(wù)局雖然沒有明確的文件規(guī)定，但在執(zhí)行上也是按照2010版的固定資產(chǎn)代碼操作。除此以外，全國大部分省市對此判定都比較模糊。
由于存在上述問題，導(dǎo)致各地倉儲企業(yè)在營改增后享受的稅收待遇并不相同，其結(jié)果是，一方面各地企業(yè)的稅負(fù)程度存在著很大差異，影響了公平競爭；另一方面由于稅收政策的不確定性，也會在很大程度上影響了企業(yè)增加投資、擴(kuò)大生產(chǎn)規(guī)模的熱情。
三、 倉儲行業(yè)營改增后的稅收籌劃
1、 向境外單位提供物流輔助服務(wù)（倉儲服務(wù)除外）免征增值稅
政策依據(jù)：根據(jù)財(cái)稅【2011】131號文《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于應(yīng)稅服務(wù)適用增值稅零稅率和免稅政策的通知》第四條第六款的規(guī)定：試點(diǎn)地區(qū)的單位和個(gè)人提供的下列應(yīng)稅服務(wù)免征增值稅，技術(shù)轉(zhuǎn)讓服務(wù)、技術(shù)咨詢服務(wù)、合同能源管理服務(wù)、軟件服務(wù)、電路設(shè)計(jì)及測試服務(wù)、信息系統(tǒng)服務(wù)、業(yè)務(wù)流程管理服務(wù)、商標(biāo)著作權(quán)轉(zhuǎn)讓服務(wù)、知識產(chǎn)權(quán)服務(wù)、物流輔助服務(wù)（倉儲服務(wù)除外）、認(rèn)證服務(wù)、鑒證服務(wù)、咨詢服務(wù)。
應(yīng)稅服務(wù)范圍注釋（四）物流輔助服務(wù)，包括航口服務(wù)、港口碼頭服務(wù)、貨運(yùn)客運(yùn)場站服務(wù)、打撈救助服務(wù)、貨物運(yùn)輸代理服務(wù)、代理報(bào)關(guān)服務(wù)、倉儲服務(wù)和裝卸搬運(yùn)服務(wù)。裝卸搬運(yùn)服務(wù)，是指使用裝卸搬運(yùn)工具或人力、畜力將貨物在運(yùn)輸工具之間、裝卸現(xiàn)場之間或者運(yùn)輸工具與裝卸現(xiàn)場之間進(jìn)行裝卸和搬運(yùn)的業(yè)務(wù)活動。
因此，根據(jù)上述文件依據(jù)，對于倉儲企業(yè)，進(jìn)出口業(yè)務(wù)下的碼頭裝卸費(fèi)、轉(zhuǎn)輸費(fèi)等可免征增值稅。但需要注意的是，根據(jù)增值稅的相關(guān)規(guī)定，若企業(yè)享受增值稅免稅與之相關(guān)的進(jìn)項(xiàng)稅額不允許抵扣。
2、 球形儲罐進(jìn)項(xiàng)稅抵扣的可行性
如前所述，對于倉儲設(shè)施的進(jìn)項(xiàng)稅抵扣適用1994版的固定資產(chǎn)代碼還是2010版的固定資產(chǎn)代碼尚不明確，且部分省市已經(jīng)明確仍適用1994版代碼，那么在這種情況下，倉儲設(shè)施是否就完全沒有抵扣的可能性呢？通過營改增后對政策的研究，我們發(fā)現(xiàn)即使在1994版的固定資產(chǎn)分類代碼下，球形儲罐也可以在政策上找到突破。
根據(jù)1994版分類代碼，壓力容器在分類上屬于專用設(shè)備，而其定義是指盛裝氣體或者液體，承載一定壓力的密閉設(shè)備。壓力容器按在生產(chǎn)工藝過程中的作用原理，分為反應(yīng)壓力容器、換熱壓力容器、分離壓力容器、儲存壓力容器。儲存壓力容器（代號C，其中球罐代號B）：主要是用于儲存、盛裝氣體、液體、液化氣體等介質(zhì)的壓力容器，如各種型式的儲罐。
根據(jù)以上分析，球形儲罐在固定資產(chǎn)分類上應(yīng)屬于儲存壓力容器，在1994版的固定資產(chǎn)分類代碼中屬于專用設(shè)備，因此，與之相關(guān)增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額可以抵扣。
四、 倉儲行業(yè)營改增的經(jīng)驗(yàn)分享
1、 確保三流一致
根據(jù)國家稅務(wù)總局關(guān)于加強(qiáng)增值稅征收管理若干問題的通知（國稅
[1995]192號）第一條第三款，?納稅人購進(jìn)貨物或應(yīng)稅勞務(wù)，支付運(yùn)輸費(fèi)用，所支付款項(xiàng)的單位，必須與開具抵扣憑證的銷貨單位、?提供勞務(wù)的單位一致，才能夠申報(bào)抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，否則不予抵扣。
這就要求我們在抵扣進(jìn)項(xiàng)稅時(shí)，要注意合同流、發(fā)票流以及資金流一致性的原則，避免采購款由母公司代付或款項(xiàng)支付給供應(yīng)商的關(guān)聯(lián)公司等情形。
2、在供應(yīng)商的選擇上，盡量選擇一般納稅人
在條件同等或相近的情況下，供應(yīng)商應(yīng)盡量選擇可以開具增值稅專用發(fā)票的一般納稅人，尤其對于EPC的設(shè)計(jì)部分以及其他可研、勘察、監(jiān)理等服務(wù)類合同，均應(yīng)要求開具增值稅專用發(fā)票。
根據(jù)此次營業(yè)稅改革，部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)被納入改革的范圍，具體包括研發(fā)和技術(shù)服務(wù)，包括研發(fā)服務(wù)、技術(shù)轉(zhuǎn)讓服務(wù)、技術(shù)咨詢服務(wù)、合同能源管理服務(wù)、工程勘察勘探服務(wù)。而EPC合同中的設(shè)計(jì)等服務(wù)類合同，均屬于本次稅改的范圍，且一般情況下金額較大，因此，針對此類服務(wù)合同，應(yīng)選擇能夠提供增值稅專用發(fā)票的服務(wù)提供商。
3、確保180日的抵扣期限，在規(guī)定期限內(nèi)完成認(rèn)證和申報(bào)。
根據(jù)國家稅務(wù)總局《關(guān)于調(diào)整增值稅扣稅憑證抵扣期限有關(guān)問題的通知》（國稅函[2009]617號）的相關(guān)規(guī)定，增值稅一般納稅人在取得增值稅專用發(fā)票后，應(yīng)在發(fā)票開具之日（注意發(fā)票的開具日期）起180日（而非6個(gè)月）內(nèi)辦理認(rèn)證，并在認(rèn)證通過的次月申報(bào)抵扣，未在規(guī)定期限內(nèi)按照上述規(guī)定辦理的，不得作為合法的增值稅扣稅憑證，不得計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣。
如果納稅人未按照規(guī)定要求的期限辦理增值稅抵扣憑證的認(rèn)證申報(bào)等抵扣事宜，則相應(yīng)的進(jìn)項(xiàng)稅款不能抵扣，而應(yīng)計(jì)入企業(yè)的成本費(fèi)用，所造成增值稅稅收負(fù)擔(dān)的增加將由企業(yè)自行負(fù)擔(dān)。
4、 積極爭取財(cái)政補(bǔ)貼
部分企業(yè)由于成本結(jié)構(gòu)不同、發(fā)展時(shí)期不同等原因，在新舊稅制轉(zhuǎn)換期內(nèi)產(chǎn)生稅負(fù)有所增加的情況。對稅負(fù)增加的企業(yè)各地都實(shí)施了過渡性財(cái)政扶持政策，以幫助試點(diǎn)企業(yè)在新舊稅制轉(zhuǎn)換過程中實(shí)現(xiàn)平穩(wěn)過渡。
因此，對于稅負(fù)增加的倉儲企業(yè)應(yīng)該更加關(guān)注當(dāng)?shù)氐呢?cái)政扶持政策，按月進(jìn)行稅負(fù)增減變動的測算，按照地方財(cái)政稅務(wù)機(jī)關(guān)的要求報(bào)送材料，積極爭取財(cái)政
補(bǔ)貼。
以上是筆者結(jié)合企業(yè)自身的經(jīng)營情況以及工作中的一些感觸對營改增后倉儲行業(yè)稅收現(xiàn)狀的淺顯分析，營改增是我國“十二五”期間的一項(xiàng)重大稅制改革，不僅有利于結(jié)構(gòu)性減稅、消除重復(fù)征稅，而且對產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)的調(diào)整以及促進(jìn)社會公平方面都有重大影響。雖然現(xiàn)階段在稅收政策上還有些模糊的地方，但隨著營改增在全國范圍內(nèi)的推進(jìn)，必將對整個(gè)倉儲行業(yè)有著十分積極的意義。
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