企業(yè)年金會(huì)計(jì)處理實(shí)例解析
舊企業(yè)會(huì)計(jì)制度對(duì)補(bǔ)充養(yǎng)老保險(xiǎn)的核算非常簡(jiǎn)單，沒(méi)有將其作為獨(dú)立的會(huì)計(jì)主體進(jìn)行核算。而新企業(yè)年金會(huì)計(jì)準(zhǔn)則將企業(yè)年金基金定義為：根據(jù)依法制定的企業(yè)年金計(jì)劃籌集的資金及其投資運(yùn)營(yíng)收益形成的企業(yè)補(bǔ)充養(yǎng)老保險(xiǎn)基金。本文結(jié)合案例說(shuō)明年金作為一個(gè)獨(dú)立的會(huì)計(jì)主體，如何進(jìn)行會(huì)計(jì)核算。
新的企業(yè)年金會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定了企業(yè)年金作為一個(gè)獨(dú)立的會(huì)計(jì)主體必須確認(rèn)和計(jì)量的內(nèi)容，企業(yè)年金基金向外提供的財(cái)務(wù)報(bào)表包括資產(chǎn)負(fù)債表、凈資產(chǎn)變動(dòng)表和附注。企業(yè)年金的.特點(diǎn)：1.是一項(xiàng)企業(yè)福利制度，不是社會(huì)保險(xiǎn)，也不是商業(yè)保險(xiǎn)；2.是一種激勵(lì)性和補(bǔ)償性制度安排；3.是社會(huì)保障體系的組成部分；4.企業(yè)和職工承擔(dān)企業(yè)年金計(jì)劃產(chǎn)生的有關(guān)風(fēng)險(xiǎn)。企業(yè)年金基金的特點(diǎn)：1.是一種信托財(cái)產(chǎn)；2.實(shí)行完全積累，采用個(gè)人賬戶方式管理，存入年金專戶；3.年金基金財(cái)產(chǎn)獨(dú)立于相關(guān)各方當(dāng)事人；4.年金基金按國(guó)家規(guī)定范圍投資運(yùn)營(yíng)；5.各方當(dāng)事人依法終止清算的，年金基金不屬于清算財(cái)產(chǎn)。
企業(yè)年金基金會(huì)計(jì)的主要內(nèi)容包括：
1.企業(yè)年金基金是獨(dú)立的會(huì)計(jì)主體。企業(yè)年金基金作為一種信托財(cái)產(chǎn)，必須存入企業(yè)年金專戶，獨(dú)立于委托人、受托人、賬戶管理人、托管人、投資管理人和其他為企業(yè)年金基金提供服務(wù)的自然人、法人或其他組織固有財(cái)產(chǎn)及其管理的其他財(cái)產(chǎn)，并作為獨(dú)立的會(huì)計(jì)主體進(jìn)行確認(rèn)、計(jì)量和列報(bào)。
2.企業(yè)年金基金會(huì)計(jì)要素包括：基金資產(chǎn)（貨幣資金、代款和應(yīng)收款項(xiàng)類、交易性金融資產(chǎn)）、基金負(fù)債（應(yīng)付證券清算款、應(yīng)付受益人待遇、應(yīng)付受托人管理費(fèi)、應(yīng)付托管人管理費(fèi)、應(yīng)付投資管理人管理費(fèi)、應(yīng)繳稅金、賣出回購(gòu)證券款、應(yīng)付利息、應(yīng)付傭金、其他應(yīng)付款）、基金收入（存款利息收入、買入返售證券收入、公允價(jià)值變動(dòng)收益、投資處置收益、風(fēng)險(xiǎn)準(zhǔn)備金補(bǔ)虧）、基金費(fèi)用（交易費(fèi)用、受托人管理費(fèi)、托管人管理費(fèi)和投資管理人管理費(fèi)、賣出回購(gòu)證券支出）和凈資產(chǎn)（企業(yè)年金基金）。
3.企業(yè)年金基金按期進(jìn)行估值，計(jì)算估值日投資運(yùn)營(yíng)收益、基金凈值和凈值增長(zhǎng)率。
4.企業(yè)年金基金會(huì)計(jì)的核算，由受托人、托管人、投資管理人均應(yīng)按各自職責(zé)設(shè)置賬簿，進(jìn)行會(huì)計(jì)核算。
5.企業(yè)按年金計(jì)劃的繳費(fèi)，屬于職工薪酬的范圍，適用《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第9號(hào)——職工薪酬》。
案例分析及會(huì)計(jì)處理1.2005年12月31日，宏昌公司委托投資管理人按年金計(jì)劃向企業(yè)和員工收取年金繳費(fèi)，合計(jì)20萬(wàn)元。
借：銀行存款 200000
貸：企業(yè)年金基金 200000
2.2006年3月1日，宏昌公司委托投資管理人用企業(yè)年金以交易為目的購(gòu)買華達(dá)公司股票1萬(wàn)股，每股價(jià)格10.6元（含已宣布但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利0.60元），同時(shí)支付相關(guān)稅費(fèi)1000元。
借：交易性金融資產(chǎn)——成本 100000
應(yīng)收股利 6000
投資收益——交易費(fèi)用 1000
貸：銀行存款107000
3.5月23日，收到華達(dá)公司發(fā)放的現(xiàn)金股利。
借：銀行存款 6000
貸：應(yīng)收股利 6000
4.6月30日，華達(dá)公司股票價(jià)格漲到每股13元。
借：交易性金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng) 30000
貸：公允價(jià)值變動(dòng)損益——股票價(jià)值變動(dòng)損益 30000
5.8月15日，宏昌公司委托投資管理人以每股15元將股票全部售出。
借：銀行存款
150000公允價(jià)值變動(dòng)損益30000
貸：交易性金融資產(chǎn)——成本 100000
交易性金融資產(chǎn)—— 公允價(jià)值變動(dòng) 30000
投資收益——股票差價(jià)收入 50000
6.2006年每月繳存基金2萬(wàn)元，已到賬22萬(wàn)元，截至12月31日尚有2萬(wàn)元未到賬。
借：銀行存款 220000 應(yīng)收年金交費(fèi) 20000
貸：企業(yè)年金基金 240000
7.年末，根據(jù)合同計(jì)提投資管理費(fèi)6000元。
借：投資管理人管理費(fèi)6000貸：應(yīng)付投資管理人管理費(fèi) 6000
8.年末，決定向受益人支付年金待遇，總額8萬(wàn)元。
借：企業(yè)年金基金80000貸：應(yīng)付受益人待遇800009.12月31日，將各項(xiàng)收入、費(fèi)用同時(shí)轉(zhuǎn)入企業(yè)年金基金凈資產(chǎn)賬戶。
借：投資收益——股票差價(jià)收 50000
貸：企業(yè)年金基金 43000
投資收益——交易費(fèi)用 1000
投資管理人管理費(fèi)——6000。
企業(yè)年金的財(cái)稅處理《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第10號(hào)——企業(yè)年金基金》應(yīng)用指南規(guī)定，企業(yè)按年金計(jì)劃的繳費(fèi)屬于職工薪酬的范圍，適用《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第9號(hào)——職工薪酬》，“應(yīng)付職工薪酬”會(huì)計(jì)科目不僅包括過(guò)去的應(yīng)付工資、應(yīng)付福利費(fèi)的內(nèi)容，而且還包括工會(huì)經(jīng)費(fèi)、職工教育經(jīng)費(fèi)、社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)、住房公積金等。企業(yè)年金的計(jì)提記入“應(yīng)付職工薪酬”下的“社會(huì)保險(xiǎn)”明細(xì)科目。
《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第三十四條規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的合理的工資薪金支出，準(zhǔn)予扣除。
《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第三十五條規(guī)定，企業(yè)為投資者或者職工支付的補(bǔ)充養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)、補(bǔ)充醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)，在國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門規(guī)定的范圍和標(biāo)準(zhǔn)內(nèi)，準(zhǔn)予扣除。
所以企業(yè)通過(guò)建立年金制度，在企業(yè)所得稅前計(jì)提的企業(yè)年金，通過(guò)工資、薪金方式支出，可以稅前扣除。即新準(zhǔn)則與新稅法處理協(xié)調(diào)一致，不再有財(cái)稅差異。
在個(gè)人所得稅方面，根據(jù)財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局《關(guān)于基本養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)基本醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)失業(yè)保險(xiǎn)費(fèi)住房公積金有關(guān)個(gè)人所得稅政策的通知》（財(cái)稅〔2006〕10號(hào)）第一條規(guī)定，企事業(yè)單位和個(gè)人超過(guò)規(guī)定的比例和標(biāo)準(zhǔn)繳付的基本養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)、基本醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)和失業(yè)保險(xiǎn)費(fèi)，應(yīng)將超過(guò)部分并入個(gè)人當(dāng)期的工資、薪金收入，計(jì)征個(gè)人所得稅。因此，無(wú)論是企業(yè)還是個(gè)人繳付的補(bǔ)充養(yǎng)老保險(xiǎn)即企業(yè)年金，都要并入個(gè)人當(dāng)期的工資、薪金收入，計(jì)征個(gè)人所得稅。
新舊財(cái)務(wù)制度銜接對(duì)補(bǔ)充養(yǎng)老保險(xiǎn)的特殊處理
根據(jù)財(cái)政部下發(fā)的《關(guān)于企業(yè)新舊財(cái)務(wù)制度銜接有關(guān)問(wèn)題的通知》（財(cái)企〔2008〕34號(hào)），對(duì)于企業(yè)補(bǔ)充養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)用的列支，《企業(yè)財(cái)務(wù)通則》施行以前提取的應(yīng)付福利費(fèi)有結(jié)余的，符合規(guī)定的企業(yè)繳費(fèi)應(yīng)當(dāng)先從應(yīng)付福利費(fèi)中列支。
上述《通知》要求，以前提取的應(yīng)付福利費(fèi)有結(jié)余的，提取的補(bǔ)充養(yǎng)老保險(xiǎn)暫不按《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第9號(hào)——職工薪酬》第五條規(guī)定，即企業(yè)為職工繳納的各種保險(xiǎn)，在職工為企業(yè)提供服務(wù)的會(huì)計(jì)期間，根據(jù)受益對(duì)象，將應(yīng)付的職工薪酬確認(rèn)為負(fù)債，全部計(jì)入資產(chǎn)成本或當(dāng)期費(fèi)用，而是先將應(yīng)付福利費(fèi)結(jié)余沖平，沖平后再按《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第9號(hào)——職工薪酬》第五條規(guī)定處理。
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