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資產(chǎn)減值會計處理的探討會計畢業(yè)論文
2000年12月29日，財政部以財會 ［2000］ 25號文正式發(fā)布了《制度》，于2001年1月1日起暫在股份有限公司范圍內(nèi)執(zhí)行。關(guān)于資產(chǎn)減值的若干規(guī)定是新會計制度的重大突破之一。在此，本文擬從企業(yè)會計人員實務(wù)操作的角度，對如何進(jìn)行資產(chǎn)減值的會計處理進(jìn)行一些探討。
一、資產(chǎn)減值的確認(rèn)、計量和記錄
�。ㄒ唬╆P(guān)于資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的提取和轉(zhuǎn)回
企業(yè)應(yīng)于期末對8項資產(chǎn)（即短期投資、委托借款、應(yīng)收款項、存貨、長期投資、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和在建工程）進(jìn)行全面檢查，合理地確認(rèn)、計量和記錄可能發(fā)生的資產(chǎn)減值損失，即提取各項資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。如果已計提減值準(zhǔn)備的資產(chǎn)價值得以恢復(fù)，則應(yīng)在已計提的范圍內(nèi)轉(zhuǎn)回資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。
1．確認(rèn)和記錄
企業(yè)于期未確認(rèn)各項資產(chǎn)減值。提取各項資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，應(yīng)借記有關(guān)損益類科目，貸記有關(guān)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備科目。而轉(zhuǎn)回資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的會計分錄正好相反。提取資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的借貸方應(yīng)記科目見表1：
表1 提取資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的借、貸方應(yīng)記科目表
注：＊應(yīng)收款項包括應(yīng)收賬款和其他應(yīng)收款，當(dāng)預(yù)付賬款和應(yīng)收票據(jù)出現(xiàn)新會計制度所規(guī)定的特定情形時，也應(yīng)轉(zhuǎn)入應(yīng)收款項計提壞賬準(zhǔn)備。
值得注意的是，在《企業(yè)會計制度》所規(guī)定的某些特定情形下，應(yīng)當(dāng)將存貨、無形資產(chǎn)的賬面價值全部轉(zhuǎn)入當(dāng)期損益，即核銷其全部賬面價值。此外，如果企業(yè)濫用會計估計，應(yīng)當(dāng)作為重大會計差錯，按照重大會計差錯更正的進(jìn)行會計處理，即企業(yè)因濫用會計估計而多提的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，在轉(zhuǎn)回的當(dāng)期，應(yīng)當(dāng)遵循原渠道沖回的原則，而不得作為增加當(dāng)期的利潤處理。
2．計量
�。╨）短期投資、委托借款、應(yīng)收款項和存貨等資產(chǎn)減值的計量
短期投資、委托借款、應(yīng)收款項和存貨當(dāng)期期末應(yīng)計提的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備金額的確定
�、賾�(yīng)按短期投資期末市價低于成本的差額計提短期投資跌價準(zhǔn)備；
�、趹�(yīng)按委托借款可收回金額低于本金的差額計提委托借款減值準(zhǔn)備；
�、蹜�(yīng)根據(jù)企業(yè)會計政策按應(yīng)收款項當(dāng)期應(yīng)計提的壞賬準(zhǔn)備；
④應(yīng)按存貨可變現(xiàn)凈值低于成本的差額計提存貨跌價準(zhǔn)備。（如果是“等于”或“高于”，則當(dāng)期期末應(yīng)計提的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的金額為零。）
上述“當(dāng)期期末應(yīng)計提的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的金額”指的是當(dāng)期期末“X準(zhǔn)備”科目應(yīng)有的貸方金額而并非當(dāng)期應(yīng)記入“×準(zhǔn)備”科目的金額。因此，對于短期投資、委托借款、應(yīng)收款項和存貨，企業(yè)當(dāng)期應(yīng)提取的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的金額，可按下列公式計算：
當(dāng)期應(yīng)提取的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的金額=當(dāng)期期末應(yīng)計提的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的金額一“×準(zhǔn)備”科目的貸方余額
�、偃羯鲜接嬎憬Y(jié)果為正數(shù)，則應(yīng)按該計算結(jié)果補提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備；
�、谌羯鲜接嬎憬Y(jié)果為負(fù)數(shù)，實際上是已計提減值準(zhǔn)備的資產(chǎn)價值的恢復(fù)，則應(yīng)按該計算結(jié)果沖銷多提的準(zhǔn)備金；
③若當(dāng)期期末應(yīng)計提的“×準(zhǔn)備”的金額為零，則將“×準(zhǔn)備”科目的貸方余額全部沖回。這體現(xiàn)了資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的轉(zhuǎn)回僅限于將有關(guān)減值準(zhǔn)備科目的余額減至零。
�。�2）長期投資、固定資產(chǎn)、在建工程、無形資產(chǎn)等資產(chǎn)減值的計量
長期投資、固定資產(chǎn)、在建工程、無形資產(chǎn)均按可收回金額低于賬面價值的差額計提減值準(zhǔn)備。因此，在期末，對于長期投資、固定資產(chǎn)、在建工程、無形資產(chǎn)，可能出現(xiàn)3種情況：
�、倏墒栈亟痤~低于賬面價值，只需按可收回金額低于賬面價值的差額直接記入“×準(zhǔn)備”科目的貸方即可；
②可收回金額等于賬面價值，不作會計處理；
�、劭墒栈亟痤~高于賬面價值，一般不作會計處理，但對于以前已計提減值準(zhǔn)備的長期投資、固定資產(chǎn)、在建工程、無形資產(chǎn)，當(dāng)可收回金額高于賬面價值時，實際上是已計提減值準(zhǔn)備的資產(chǎn)價值得以恢復(fù)，應(yīng)在已計提的范圍內(nèi)轉(zhuǎn)回資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，即按可收回金額高于賬面價值的差額（以不超過相應(yīng)的“×準(zhǔn)備”科目的貸萬余額為限）作轉(zhuǎn)回減值準(zhǔn)備的會計處理。
（二）關(guān)于資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的其他會計處理
1．資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的結(jié)轉(zhuǎn)
根據(jù)《企業(yè)會計制度》，企業(yè)處置已計提減值準(zhǔn)備的各項資產(chǎn)，或涉及債務(wù)重組、非貨幣性交易、以應(yīng)收款項進(jìn)行交換等，應(yīng)當(dāng)同時結(jié)轉(zhuǎn)該項資產(chǎn)已計提的減值準(zhǔn)備。其要點是在貸記有關(guān)資產(chǎn)類科目的同時，還要借記相應(yīng)的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備科目，實際上是按資產(chǎn)的賬面價值（而不是賬面余額）結(jié)轉(zhuǎn)有關(guān)資產(chǎn)。
2．確認(rèn)資產(chǎn)實際發(fā)生的損失和收回已確認(rèn)損失
《企業(yè)會計制度》規(guī)定，企業(yè)對于不能收回的應(yīng)收款項、長期投資等應(yīng)當(dāng)查明原因，追究責(zé)任；對于有確鑿證據(jù)表明確實無法收回的應(yīng)收款項、長期投資等，如債務(wù)單位或被投資單位已撤銷、破產(chǎn)、資不抵債、現(xiàn)金流量嚴(yán)重不足等，根據(jù)企業(yè)的管理權(quán)限，經(jīng)股東大會或董事會，或經(jīng)理（廠長）會議或類似機構(gòu)批準(zhǔn)應(yīng)作為資產(chǎn)損失，沖銷已計提的相關(guān)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。已確認(rèn)并轉(zhuǎn)銷的資產(chǎn)損失，如果以后又收詞，應(yīng)按實際收回的金額調(diào)整資產(chǎn)科目，并相應(yīng)調(diào)整已計提的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。
二、資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的報告和披露
（一）報告
1．資產(chǎn)減值準(zhǔn)備在資產(chǎn)負(fù)債表中的列示一般而言，資產(chǎn)減值準(zhǔn)備有關(guān)賬戶的余額在資產(chǎn)負(fù)債表上以備抵其資產(chǎn)價值的方式列示。即在資產(chǎn)負(fù)債表上，除固定資產(chǎn)以外，已計提減值準(zhǔn)備的各資產(chǎn)項目按抵減了減值準(zhǔn)備后的凈額列示。這直接反映了資產(chǎn)的可收回價值，便于報表使用者使用。而固定資產(chǎn)項目需分別列示原值、累計折舊、凈值、減值準(zhǔn)備和凈額，以體現(xiàn)重要性原則。
2．資產(chǎn)減值準(zhǔn)備明細(xì)表
為了充分揭示資產(chǎn)減值狀況，《會計制度》首次要求企業(yè)于年末編制資產(chǎn)負(fù)債表的附表——《資產(chǎn)減值準(zhǔn)備明細(xì)表》。應(yīng)根據(jù)“短期投資跌價準(zhǔn)備”、“委托借款——減值準(zhǔn)備”、“壞賬準(zhǔn)備”、“存貨跌價準(zhǔn)備”、“長期投資減值準(zhǔn)備”、“固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備”、“在建工程減值準(zhǔn)備”、“無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備”等賬簿記錄填列。
（二）披露
企業(yè)應(yīng)在會計報表附注中披露以下資產(chǎn)減值的有關(guān)信息：
1．有關(guān)壞賬準(zhǔn)備的事項
環(huán)賬的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)，以及壞賬準(zhǔn)備的計提和計提比例，并重點說明如下事項：
�。�1）本年度全額計提壞賬準(zhǔn)備，或計提壞賬準(zhǔn)備的比例較大的（40％及以上），應(yīng)單獨說明計提的比例及理由；
�。�2）以前年度已全額計提壞賬準(zhǔn)備，或計提壞賬準(zhǔn)備的比例較大，但在本年度又全額或部分收回的，或通過重組等其他方式收回的，應(yīng)說明其原因、原估計計提比例的理由以及原估計計提比例的合理性；
（3）對某些金額較大的應(yīng)收款項不計提壞賬準(zhǔn)備，或計提壞賬準(zhǔn)備比例較低（5％及以下）的理由。
2．計提存貨跌價準(zhǔn)備的方法以及存貨可變現(xiàn)凈值的確定依據(jù)。
3．當(dāng)年提取的投資損失準(zhǔn)備以及短期投資的期末市價；長期投資減值準(zhǔn)備的計提方法。
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