實(shí)質(zhì)重于形式原則在新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中的具體運(yùn)用會(huì)計(jì)畢業(yè)論文

　　一、資產(chǎn)的確認(rèn)

　　資產(chǎn)是指企業(yè)過(guò)去的交易或者事項(xiàng)形成的、由企業(yè)擁有或者控制的、預(yù)期會(huì)給企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的資源。資產(chǎn)的一個(gè)重要特征是“企業(yè)擁有或者控制”。所謂“擁有或者控制”，是指企業(yè)享有某項(xiàng)資源的所有權(quán)，或者雖然不享有某項(xiàng)資源的所有權(quán)，但該資源能被企業(yè)所控制。這里所講的控制是實(shí)質(zhì)上的控制，而不是法律形式上的控制。例如，融資租入固定資產(chǎn)的確認(rèn)。以融資租賃方式租入的固定資產(chǎn)，從法律形式上看在租賃期內(nèi)承租方只獲得使用權(quán)而沒(méi)有所有權(quán)，但由于其租賃期相當(dāng)長(zhǎng)，接近于該資產(chǎn)的使用壽命;租賃期結(jié)束時(shí)承租方有優(yōu)先購(gòu)買(mǎi)該資產(chǎn)的選擇權(quán);在租賃期內(nèi)承租方有權(quán)支配資產(chǎn)并從中受益，從其經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)來(lái)看，承租方能夠控制其創(chuàng)造的未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益。因此,根據(jù)“實(shí)質(zhì)重于形式”原則,承租方應(yīng)將融資租賃資產(chǎn)確認(rèn)為企業(yè)資產(chǎn)。

　　二、資產(chǎn)減值的認(rèn)定

　　新準(zhǔn)則列舉了七種跡象作為判斷是否存在減值的標(biāo)準(zhǔn)。這七種跡象是指：資產(chǎn)的市價(jià)當(dāng)期大幅度下跌，企業(yè)經(jīng)營(yíng)所處的經(jīng)濟(jì)、法律等環(huán)境發(fā)生重大變化，有證據(jù)表明資產(chǎn)已經(jīng)陳舊過(guò)時(shí)或者其實(shí)體已經(jīng)損壞，資產(chǎn)已經(jīng)或者將被閑置、終止使用或者計(jì)劃提前處置等。新準(zhǔn)則規(guī)定企業(yè)在資產(chǎn)負(fù)債表日如果存在上述的跡象，就需要認(rèn)定相應(yīng)的減值。從法律形式上看這七種跡象的存在并不其價(jià)值，但從經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)來(lái)看，這七種跡象會(huì)對(duì)資產(chǎn)的價(jià)值產(chǎn)生影響。例如,某企業(yè)由于生產(chǎn)技術(shù)的改變，2005年11月有條賬面價(jià)值100萬(wàn)元的生產(chǎn)線被閑置，對(duì)于閑置的生產(chǎn)線從法律形式上看并未有任何的改變，從實(shí)質(zhì)上看該生產(chǎn)線因生產(chǎn)技術(shù)的改變已使其價(jià)值產(chǎn)生變化，根據(jù)實(shí)質(zhì)重于形式原則2005年12月必須認(rèn)定該生產(chǎn)線的減值。

　　三、或有負(fù)債的確認(rèn)

　　或有負(fù)債，是指過(guò)去的交易或者事項(xiàng)形成的潛在義務(wù)，其存在須通過(guò)未來(lái)不確定事項(xiàng)的發(fā)生或不發(fā)生予以證實(shí)；或過(guò)去的交易或者事項(xiàng)形成的現(xiàn)時(shí)義務(wù)，履行該義務(wù)不是很可能導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè)或該義務(wù)的金額不能可靠計(jì)量。從這個(gè)定義可知，或有負(fù)債的一個(gè)重要特征是不確定性，即確認(rèn)或有負(fù)債的關(guān)鍵是看該義務(wù)是不是很可能導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè)。例如，2005年10月15日，B企業(yè)狀告A企業(yè)侵犯其專利權(quán)。直至2005年12月31日，法院還未做出最后的判決，A企業(yè)是否敗訴尚難判斷，在法律形式上，A企業(yè)的負(fù)債尚未形成，但如果相關(guān)的證據(jù)對(duì)A企業(yè)很不利，根據(jù)實(shí)質(zhì)重于形式的原則，A企業(yè)應(yīng)該于2005年末確認(rèn)一項(xiàng)或有負(fù)債。

　　四、收入的確認(rèn)

　　確認(rèn)銷售商品收入的條件之一就是商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬已轉(zhuǎn)移給購(gòu)貨方，確認(rèn)收入注重的是交易的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì),即所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬是否轉(zhuǎn)移,而非法律形式的所有權(quán)是否轉(zhuǎn)移。例如,企業(yè)已經(jīng)將所有權(quán)憑證或?qū)嵨锝桓督o購(gòu)貨方，形式上，企業(yè)未收取貨款，但是實(shí)質(zhì)上企業(yè)取得了收款的權(quán)力，根據(jù)“實(shí)質(zhì)重于形式”原則，應(yīng)確認(rèn)收人。但如果企業(yè)銷售的商品在質(zhì)量、品種、規(guī)格等方面不符合合同要求，或未完成商品售出安裝或檢驗(yàn)工作，購(gòu)貨方仍保留退貨選擇權(quán),此時(shí),企業(yè)不能確認(rèn)收入。又如售后回購(gòu)的確認(rèn)，指銷售商品的同時(shí)，銷售方同意日后重新買(mǎi)回所銷商品的銷售方式。通常情況下，售后回購(gòu)交易中所售商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬沒(méi)有從銷售方轉(zhuǎn)移到購(gòu)貨方，根據(jù)“實(shí)質(zhì)重于形式”原則，不能確認(rèn)相關(guān)的銷售商品收入，其實(shí)質(zhì)上是銷售方的一種“融資”行為。售出商品銷售價(jià)格高出實(shí)際成本的差價(jià)通過(guò)“待轉(zhuǎn)庫(kù)存商品差價(jià)”核算，并不確認(rèn)收入及收益；回購(gòu)價(jià)大于原售價(jià)的部分，作為融資費(fèi)用，在銷售與回購(gòu)期間內(nèi)，計(jì)入當(dāng)期財(cái)務(wù)費(fèi)用。

　　五、合并范圍的確定

　　確定合并范圍最重要的標(biāo)準(zhǔn)就是控制權(quán)標(biāo)準(zhǔn)�？刂茩�(quán)標(biāo)準(zhǔn)包括數(shù)量標(biāo)準(zhǔn)和質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)。在控制權(quán)的數(shù)量標(biāo)準(zhǔn)上新準(zhǔn)則規(guī)定：“母公司直接或通過(guò)子公司間接擁有被投資單位半數(shù)以上的表決權(quán)，表明母公司能夠控制被投資單位，應(yīng)當(dāng)將該被投資單位認(rèn)定為子公司，納入合并財(cái)務(wù)報(bào)表的合并范圍�！痹跀�(shù)量標(biāo)準(zhǔn)上新準(zhǔn)則以權(quán)益相加作為判斷是否納入合并范圍的標(biāo)準(zhǔn)。例如，A公司持有B公司60％的股份，A公司持有C公司20％的股份，B公司持有C公司40％的股份。從形式上看，A公司只持有C公司44％的股份，A公司對(duì)C公司的表決權(quán)未超出半數(shù)以上的表決權(quán)，不應(yīng)將C公司納入合并范圍。從實(shí)質(zhì)上看A公司對(duì)B公司擁有半數(shù)以上的股份控制權(quán)，A公司通過(guò)自己控制B公司股權(quán)的主導(dǎo)，客觀事實(shí)上控制C公司（A公司能夠控制C公司60％的股權(quán)），C公司應(yīng)納入合并范圍。在數(shù)量標(biāo)準(zhǔn)上判斷是否納入合并范圍，新準(zhǔn)則充分考慮了母公司的實(shí)際控制權(quán)。在控制權(quán)的質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)上新準(zhǔn)則規(guī)定：“①通過(guò)與被投資單位其他投資者之間的協(xié)議，擁有被投資單位半數(shù)以上的表決權(quán)；②根據(jù)公司章程或協(xié)議，有權(quán)決定被投資單位的財(cái)務(wù)和經(jīng)營(yíng)政策；③有權(quán)任免被投資單位的董事會(huì)或類似機(jī)構(gòu)的多數(shù)成員；④在被投資單位的董事會(huì)或類似機(jī)構(gòu)占多數(shù)表決權(quán)�！背�此之外，新準(zhǔn)則還規(guī)定：“在確定能否控制被投資單位時(shí)，應(yīng)當(dāng)考慮企業(yè)和其他企業(yè)持有的被投資單位的當(dāng)期可轉(zhuǎn)換的可轉(zhuǎn)換公司債券、當(dāng)期可執(zhí)行的認(rèn)股權(quán)證等潛在表決權(quán)因素。”這些潛在表決權(quán)因素在法律形式上并未形成，但實(shí)質(zhì)上這些因素對(duì)被投資單位的控制權(quán)產(chǎn)生影響，也表明了在質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)上新準(zhǔn)則引入了實(shí)質(zhì)性控制權(quán)。因此，新準(zhǔn)則對(duì)企業(yè)合并范圍的確定體現(xiàn)了實(shí)質(zhì)重于形式的原則。

　　六、非貨幣性交易中換入的資產(chǎn)入賬價(jià)值的確定

　　在非貨幣交易中換入的資產(chǎn)按公允價(jià)值入賬必須同時(shí)滿足兩個(gè)條件：①該項(xiàng)交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì)；②換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)的公允價(jià)值能夠可靠地計(jì)量。如果兩個(gè)條件都不滿足，或只滿足其中的一個(gè)條件，對(duì)于換入資產(chǎn)只能按換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值入賬而不能按換出資產(chǎn)的公允價(jià)值入賬。在非貨幣性交易中該資產(chǎn)交換是否具有商業(yè)實(shí)質(zhì)，將影響換入資產(chǎn)的價(jià)值和當(dāng)期的損益。例如，A企業(yè)以賬面價(jià)值100萬(wàn)元的汽車(chē)（該汽車(chē)的市場(chǎng)價(jià)值為120萬(wàn)元），和B企業(yè)交換一批賬面價(jià)值為120萬(wàn)元的機(jī)床（該機(jī)床市場(chǎng)價(jià)值為120萬(wàn)元）。如果A企業(yè)和B企業(yè)是關(guān)聯(lián)企業(yè)，A企業(yè)對(duì)于換入的機(jī)床的入賬價(jià)值是100萬(wàn)元,如果A企業(yè)和B企業(yè)不是關(guān)聯(lián)企業(yè)，A企業(yè)對(duì)于換入的機(jī)床的入賬價(jià)值是120萬(wàn)元,A企業(yè)同時(shí)確認(rèn)20萬(wàn)元的營(yíng)業(yè)外收入。從法律形式上看，A企業(yè)和B企業(yè)是否為關(guān)聯(lián)企業(yè)，對(duì)交易并不影響，但從商業(yè)實(shí)質(zhì)上看，A企業(yè)和B企業(yè)是否為關(guān)聯(lián)企業(yè)，對(duì)交易的是否公允產(chǎn)生影響。因此，非貨幣性交易的核算必須遵照實(shí)質(zhì)重于形式的原則。

　　除了上述所涉及的準(zhǔn)則外，實(shí)質(zhì)重于形式原則還運(yùn)用于投資性房地產(chǎn)準(zhǔn)則、財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)準(zhǔn)則、分部報(bào)告準(zhǔn)則、現(xiàn)金流量表準(zhǔn)則等其他準(zhǔn)則。實(shí)質(zhì)重于形式原則的影子在新準(zhǔn)則中隨處可見(jiàn)。隨著企業(yè)業(yè)務(wù)的復(fù)雜化、多樣化，實(shí)質(zhì)重于形式原則一方面是準(zhǔn)則的補(bǔ)充和修正，能夠保證會(huì)計(jì)核算信息與客觀經(jīng)濟(jì)事實(shí)相符。但另一方面也給會(huì)計(jì)人員帶來(lái)了可供操作的空間。如某些企業(yè)出于自身利益角度的考慮，有意回避實(shí)質(zhì)重于形式原則的本來(lái)意圖，出現(xiàn)越軌行為，這一點(diǎn)在固定資產(chǎn)租賃分類中尤為明顯，如通過(guò)巧妙設(shè)計(jì)租約條款，將實(shí)為融資租賃的變?yōu)榻?jīng)營(yíng)租賃，從而為企業(yè)在賬面上減少了負(fù)債。也就是說(shuō)，實(shí)質(zhì)重于形式原則的運(yùn)用對(duì)會(huì)計(jì)人員的業(yè)務(wù)素質(zhì)、道德素質(zhì)提出了更高的標(biāo)準(zhǔn)，同時(shí)也說(shuō)明新準(zhǔn)則的實(shí)施對(duì)會(huì)計(jì)人員的業(yè)務(wù)素質(zhì)、道德素質(zhì)提出了更高的要求。

　　主要：

　　1．財(cái)政部制定《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則2006》 經(jīng)濟(jì)出版社 2006年

　　2．付春蕾等《實(shí)質(zhì)重于形式原則在會(huì)計(jì)核算中的》 財(cái)會(huì)通訊 2005年第6期

　　3．孫銘輝等《再談實(shí)質(zhì)重于形式》 財(cái)經(jīng)科學(xué)，2004年5月

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