系統(tǒng)審計

〔提要〕進(jìn)化本是生態(tài)系統(tǒng)中的一種自然現(xiàn)象，本文把“進(jìn)化”的概念引進(jìn)審計系統(tǒng)，通過分析審計的發(fā)展歷程，得出“審計系統(tǒng)每一次進(jìn)化都是為了適應(yīng)環(huán)境的變化”，和“審計系統(tǒng)的每一次進(jìn)化都有賴于相應(yīng)的理論和技術(shù)的支持”的結(jié)論。面對新經(jīng)濟(jì)和數(shù)字化的挑戰(zhàn)，本文認(rèn)為：傳統(tǒng)審計應(yīng)向“系統(tǒng)審計”這種在系統(tǒng)科學(xué)及信息技術(shù)支持下的審計系統(tǒng)進(jìn)化。

一、審計系統(tǒng)必須適應(yīng)環(huán)境的發(fā)展

    審計系統(tǒng)是在一定的經(jīng)濟(jì)社會環(huán)境下產(chǎn)生，又在特定的外界環(huán)境中存在和發(fā)展。它是環(huán)境的產(chǎn)物，必須和環(huán)境相適應(yīng)。與生態(tài)系統(tǒng)中的生物一樣，審計系統(tǒng)的生存、生長受制于環(huán)境，但審計系統(tǒng)的存在和發(fā)展又反過來影響和改變環(huán)境�；仡檶徲嬒到y(tǒng)的發(fā)展歷程，經(jīng)歷了三個階段：

第一階段是19世紀(jì)中葉，在資本主義得到充分發(fā)展、取得工業(yè)革命成功的英國出現(xiàn)了現(xiàn)代意義的審計(稱英國式審計或詳細(xì)審計)。當(dāng)時的審計對象是會計賬簿，審計的目的是查錯防弊，所使用的審計工具是詳細(xì)檢查，審計信息的使用人是股東。第二階段是本世紀(jì)初，在資本主義發(fā)達(dá)的美國出現(xiàn)了以資產(chǎn)負(fù)債表為對象的資產(chǎn)負(fù)債表審計，其目的是判斷借款人的信用狀況，審計信息使用人從股東擴大到債權(quán)人(主要是銀行)。第三階段是本世紀(jì)20—30年代，由于資本市場證券化，在美國出現(xiàn)了以損益表為中心的財務(wù)會計報表審計，目的是提出客觀公正的審計意見，審計信息使用人是所有的企業(yè)利害關(guān)系人，對上市公司而言就是社會公眾。到了40年代以后，由于跨國公司的出現(xiàn)，國際間資本流動頻繁，在發(fā)達(dá)的資本主義國家出現(xiàn)了國際化的會計公司。

從上述審計系統(tǒng)從一個階段向高一階段的進(jìn)化過程分析，我們可以得出兩點結(jié)論：一是審計系統(tǒng)每一次進(jìn)化都是為了適應(yīng)環(huán)境的變化，和任何系統(tǒng)一樣，只有適應(yīng)環(huán)境的系統(tǒng)才能得以生存和發(fā)展。19世紀(jì)西方資本主義得到充分發(fā)展，實行所有權(quán)和經(jīng)營權(quán)分離，就出現(xiàn)了英國式的詳細(xì)審計。到了20世紀(jì)中葉，隨著企業(yè)大型化和證券化，經(jīng)濟(jì)活動劇增，審計師不可能對每筆交易都進(jìn)行檢查，審計系統(tǒng)就由詳細(xì)審計進(jìn)化到抽樣審計。有了跨國公司，就有了國際性的會計事務(wù)所。正是審計系統(tǒng)適應(yīng)了所生存的環(huán)境，才使得本身得到充分的發(fā)展。同時，進(jìn)化后的審計系統(tǒng)又反作用于環(huán)境，對社會經(jīng)濟(jì)起了積極推動作用，成為人類經(jīng)濟(jì)系統(tǒng)中不可缺少的一個子系統(tǒng)。二是審計系統(tǒng)的每一次進(jìn)化都有賴于相應(yīng)的理論、方法和技術(shù)的支持。從英國式的詳細(xì)審計進(jìn)化到資產(chǎn)負(fù)債表審計，是因為有內(nèi)部牽制理論和統(tǒng)計抽樣技術(shù)的支持。同樣，從資產(chǎn)負(fù)債表審計進(jìn)化到財務(wù)會計報表審計，是因為有內(nèi)部控制理論和審計風(fēng)險測試評價技術(shù)的支持。這是審計系統(tǒng)一次具有非常意義的“進(jìn)化”，正是由于審計系統(tǒng)普遍采用了統(tǒng)計抽樣技術(shù)和內(nèi)部控制測試技術(shù)，從而使審計系統(tǒng)的功能大大增強，在大大提高了審計效率的同時，又有效地控制了審計風(fēng)險。

同理，在步入21世紀(jì)的今天，審計系統(tǒng)又面臨著新環(huán)境的挑戰(zhàn)。新經(jīng)濟(jì)和數(shù)字時代的到來，以及經(jīng)濟(jì)全球化、市場一體化等將對審計系統(tǒng)產(chǎn)生重大影響。面對新經(jīng)濟(jì)環(huán)境的挑戰(zhàn)，審計系統(tǒng)必須適應(yīng)這種環(huán)境的進(jìn)化，而要進(jìn)化就必須有相應(yīng)的理論和技術(shù)方法即系統(tǒng)科學(xué)和信息技術(shù)的支持，筆者將由系統(tǒng)科學(xué)和計算機技術(shù)支持下進(jìn)化了的審計稱為系統(tǒng)審計，與之相對應(yīng)的是傳統(tǒng)的詳細(xì)審計和內(nèi)控審計。下圖表達(dá)了審計系統(tǒng)的進(jìn)化過程。

需要說明的是，“系統(tǒng)審計”與“審計系統(tǒng)”是二個既有聯(lián)系又有區(qū)別的概念。系統(tǒng)審計是指在系統(tǒng)科學(xué)和信息技術(shù)支持下的審計理論方法，表明一種審計理念，是相對于其它審計方法而言的。審計系統(tǒng)則是泛指審計體系，詳細(xì)審計、財務(wù)會計報表審計、系統(tǒng)審計都是審計系統(tǒng)各個不同歷史時期的產(chǎn)物。

二、系統(tǒng)審計和傳統(tǒng)審計的比較

傳統(tǒng)審計的思維方式是：部分→整體。傳統(tǒng)審計總是先分析對象的各個部分，然后再綜合為整體。這種思維方法的局限性在于把分析與綜合、部分與整體、原因與結(jié)果機械地割裂開來，認(rèn)為部分是原因，整體是結(jié)果，部分決定整體。傳統(tǒng)審計方法著眼于一個個要素，進(jìn)而得出整體的性能，其邏輯結(jié)論往往是組成整體的要素好，整體的性能也就好。不論是一百五十年前的詳細(xì)審計，還是目前的財務(wù)會計報表審計，注冊會計師的思想方法都是從部分去推測整體，而系統(tǒng)審計的思想方法則是從整體到部分。詳細(xì)審計是從每一筆交易→賬戶→再到報表；財務(wù)會計報表審

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