公允價(jià)值會(huì)計(jì)：面向21世紀(jì)的計(jì)量模式

公允價(jià)值會(huì)計(jì)，英文為Fair Value Accounting，亦稱 Market Value Accounting，或 Markto Market Accounting。所謂公允價(jià)值會(huì)計(jì)，是指以市場(chǎng)價(jià)值或未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值作為資產(chǎn)和負(fù)債的主要計(jì)量屬性的會(huì)計(jì)模式。從90年代以來(lái)美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的發(fā)展動(dòng)向看，公允價(jià)值會(huì)計(jì)極可能取代沿用了幾百年的歷史成本會(huì)計(jì)模式，成為21世紀(jì)的最主要計(jì)量模式，并將導(dǎo)致會(huì)計(jì)計(jì)量的一場(chǎng)大革命。因此，在世紀(jì)交替之際，我們應(yīng)當(dāng)高度關(guān)注公允價(jià)值會(huì)計(jì)理論和實(shí)務(wù)的發(fā)展動(dòng)向�；�于這一考慮，本文闡述公允價(jià)值會(huì)計(jì)在美國(guó)產(chǎn)生和發(fā)展的歷史背景、發(fā)展現(xiàn)狀和未來(lái)展望。

一、公允價(jià)值會(huì)計(jì)備受注目與爭(zhēng)議的背景

自80年代以來(lái)，美國(guó)會(huì)計(jì)界和金融界一直對(duì)金融工具，特別是對(duì)衍生金融工具的確認(rèn)、計(jì)量和披露問(wèn)題爭(zhēng)論不休。盡管金融工具的確認(rèn)和計(jì)量問(wèn)題至今尚未取得突破性進(jìn)展，但對(duì)這些問(wèn)題的討論加深了人們對(duì)歷史成本計(jì)量模式嚴(yán)重缺陷——缺乏相關(guān)性的認(rèn)識(shí)。特別是8O年代，美國(guó)2，000多家金融機(jī)構(gòu)因從事金融工具交易而陷入財(cái)務(wù)困境，但建立在歷史成本計(jì)量模式上的財(cái)務(wù)報(bào)告在這些金融機(jī)構(gòu)陷入財(cái)務(wù)危機(jī)之前，往往還顯示“良好”的經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)和“健康”的財(cái)務(wù)狀況。許多投資者認(rèn)為，歷史成本財(cái)務(wù)報(bào)告不僅未能為金融監(jiān)管部門和投資者發(fā)出預(yù)警信號(hào)，甚至誤導(dǎo)了投資者對(duì)這些金融機(jī)構(gòu)的判斷。為此，他們強(qiáng)烈呼吁財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)（FASB）重新考慮歷史成本計(jì)量模式是否適合于金融機(jī)構(gòu)。

1990年9月，美國(guó)證券交易管理委員會(huì)（SEC）主席理查德.C.布雷登在美國(guó)參議院的銀行、住宅及都市事務(wù)委員會(huì)作證，指出了歷史成本財(cái)務(wù)報(bào)告對(duì)于預(yù)防和化解金融風(fēng)險(xiǎn)于事無(wú)補(bǔ)，并首次提出了應(yīng)當(dāng)以公允價(jià)值作為金融工具的計(jì)量屬性。

SEC主席作證后不久，SEC，F(xiàn)ASB以及美國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)（AICPA）舉行聯(lián)席會(huì)議，決定由AICPA下屬的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則執(zhí)行委員會(huì)（AcSEC）負(fù)責(zé)研究和制定有關(guān)公允價(jià)值會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，后來(lái)“六大”會(huì)計(jì)師事務(wù)所的高層人士認(rèn)為由AcSEC制定這方面的準(zhǔn)則名不正，言不順，且可能與FASB發(fā)生立場(chǎng)上的沖突，因此，經(jīng)過(guò)協(xié)商，F(xiàn)ASB于1991年10月正式接手制定這方面的準(zhǔn)則。

公允價(jià)值會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的出現(xiàn)，在美國(guó)會(huì)計(jì)界和金融界引起強(qiáng)烈反響。以SEC和投資者為代表的支持者認(rèn)為，公允價(jià)值會(huì)計(jì)將極大提高財(cái)務(wù)信息的相關(guān)性，使會(huì)計(jì)信息反映金融資產(chǎn)和負(fù)債的真實(shí)價(jià)值，且有助于防范和化解金融風(fēng)險(xiǎn)。以聯(lián)邦儲(chǔ)備委員會(huì)、財(cái)政部和金融界為代表的反對(duì)者則認(rèn)為，公允價(jià)值會(huì)計(jì)是對(duì)現(xiàn)行會(huì)計(jì)模式（以歷史成本為主要計(jì)量屬性）的極端背離，不僅缺乏可靠性，而且將導(dǎo)致金融機(jī)構(gòu)的收益產(chǎn)生巨大波動(dòng)，促使金融機(jī)構(gòu)的貸款決策短期化。

二、公允價(jià)值會(huì)計(jì)的發(fā)展現(xiàn)狀

在80年代，有關(guān)公允價(jià)值會(huì)計(jì)的爭(zhēng)論主要在SEC和金融界之間進(jìn)行，F(xiàn)ASB不肯輕易表態(tài)。但80年代后期存款儲(chǔ)蓄行業(yè)的金融危機(jī)，徹底改變了FASB的態(tài)度和立場(chǎng)。從90年代起，F(xiàn)ASB明顯轉(zhuǎn)向SEC的立場(chǎng)，頒布了一系列旨在推動(dòng)公允價(jià)值會(huì)計(jì)向前發(fā)展的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。

至今，F(xiàn)ASB頒布的與公允價(jià)值會(huì)計(jì)有關(guān)的準(zhǔn)則包括：

此外，F(xiàn)ASB于1996年6月發(fā)布了“衍生金融工具與套期保值會(huì)計(jì)”、“綜合收益的報(bào)告”兩份征求意見(jiàn)稿。此外，F(xiàn)ASB計(jì)劃在1998和1999年發(fā)布關(guān)于“負(fù)債權(quán)益問(wèn)題”與“按公允價(jià)值計(jì)量所有金融資產(chǎn)和負(fù)債”準(zhǔn)則的征求意見(jiàn)稿。

鑒于公允價(jià)值作

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